所得税会计准则实务精讲与案例解析
2023/11/6 来源：不详所得税会计准则实务精讲与案例解析
◇本部分涉及的具体准则 1.《企业会计准则第18号——所得税》 2.《企业会计准则第3号——投资性房地产》 3.《企业会计准则第11号——股份支付》 4.《企业会计准则第29号——资产负债表日后事项》
问题一 利用资产负债表债务法解决所得税会计问题的基本思路是怎样的？
20×3年，甲公司实现利润总额万元，包括：20×3年收到的国债利息收入10万元，因违反环保法规被环保部门处以罚款20万元。甲公司20×3年年初递延所得税负债余额为20万元，年末余额为25万元，上述递延所得税负债均产生于交易性金融资产账面价值与计税基础的差异。甲公司适用的所得税税率为25%。不考虑其他因素，甲公司20×3年的所得税费用是多少？ 甲公司20×3年的所得税费用 ＝（－10＋20－5/25%）×25%＋（25－20） ＝55（万元）
问题二 怎样理解资产和负债的账面价值、计税基础以及暂时性差异？
★特殊情况（永久性差异）：（1）国债利息收入；（2）业务招待费允许扣除60%，最高不超过销售（营业）收入的5‰；（3）超过扣除标准的职工福利费（工资总额的14%）、工会经费（工资总额的2%）；（4）研发支出加计50%扣除；（5）公益性捐赠支出不超过利润总额12%的部分准予扣除；（6）罚款支出；（7）非广告性赞助；（8）向非金融企业借款超过同期同类银行贷款利率的借款利息不予扣除。
问题三 所得税会计在投资性房地产准则中的具体应用？
甲公司为房地产开发企业，对投资性房地产采用公允价值模式进行后续计量。 （1）20×6年1月1日，甲公司以万元的总价款购买一栋已达到预定可使用状态的公寓，该公寓的总面积为1万平方米，每平方米的价款为3万元。甲公司预计该公寓的使用年限为50年，预计净残值为零。甲公司计划将该公寓用于对外出租。 （2）20×6年，甲公司出租上述公寓，实现租金收入总额万元，发生费用支出（不含折旧）万元。由于市场发生变化，甲公司出售了部分公寓，出售面积占总面积的20%，取得收入万元。所出售公寓于20×6年12月31日办理了房产过户手续。20×6年12月31日，该公寓的公允价值为每平方米3.15万元。 其他资料：甲公司所发生的收入和支出均以银行存款结算；根据税法规定，在计算当期应纳税所得额时，持有的投资性房地产可以按照其购买成本，根据预计使用寿命50年按照年限平均法自购买日至其处置时止计算的折旧额在税前扣除，持有期间公允价值的变动不计入应纳税所得额。 实际处置时，处置取得的价款扣除其历史成本减去按照税法规定计提折旧后的差额计入处置或结算期间的应纳税所得额，甲公司适用的所得税税率为25%，甲公司不存在其他收入或成本费用支出，甲公司当期发生的万元费用支出可以全部税前扣除，不存在未弥补亏损或其他暂时性差异。不考虑所得税以外的其他相关税费。
（1）编制甲公司20×6年1月1日、12月31日与投资性房地产的购买、公允价值变动、出租、出售相关的会计分录： ①20×6年1月1日购入分录为： 借：投资性房地产——成本 贷：银行存款 ②20×6年12月31日，出售该公寓的分录为： 借：银行存款 贷：其他业务收入 借：其他业务成本（×1×20%） 贷：投资性房地产——成本 ③20×6年12月31日，出租公寓的分录为： 借：银行存款 贷：其他业务收入 借：其他业务成本 贷：银行存款 ④20×6年12月31日，发生公允价值变动： 借：投资性房地产——公允价值变动 贷：公允价值变动损益 公允价值变动 ＝3.15××80%－3××80% ＝（万元）
（2）计算该公寓20×6年12月31日的账面价值、计税 基础及暂时性差异： 账面价值＝3.15××80%＝（万元）； 计税基础＝×80%－×80%/50 ＝（万元） 应纳税暂时性差异＝－＝（万元） （3）计算甲公司20×6年当期所得税并编制与确认所得税费用相关的会计分录。 甲公司当期利润总额 ＝－＋－＋＝0（万元）； 应纳税所得额＝0-－/50+/50 ＝（万元） 当期所得税＝应交所得税 ＝×25%＝（万元） 应确认的递延所得税负债＝×25%＝（万元） 应确认的所得税费用＝＋＝（万元） 相关会计分录为： 借：所得税费用 贷：应交税费——应交所得税 递延所得税负债
问题四 所得税会计在股份支付准则中的具体应用？
甲公司适用的所得税率为25%，预计以后期间不会变更，未来期间有足够的应纳税所得额用以抵扣可抵扣暂时性差异；2×15年初递延所得税资产的账面余额为万元，递延所得税负债的账面余额为零，不存在其他未确认暂时性差异所得税影响的事项。2×15年，甲公司发生的下列交易或事项，其会计处理与所得税法规规定存在差异： 1月6日，甲公司经股东大会批准，授予其50名管理人员每人10万份股份期权，每份期权于到期日可以6元/股的价格购买甲公司1股普通股，但被授予股份期权的管理人员必须在甲公司工作满3年才可行权。甲公司因该股权激励于当年确认了万元的股份支付费用。 税法规定，行权时股份公允价值与员工实际支付价款之间的差额，可在行权期间计算应纳税所得额时扣除。甲公司预计该股份期权行权时可予税前抵扣的金额为万元，预计因该股权激励计划确认的股份支付费用合计数不会超过可税前抵扣的金额。 假定：除上述事项外，甲公司不存在其他纳税调整事项；甲公司和乙公司均为境内居民企业；不考虑中期财务报告及其他因素，甲公司于年末进行所得税会计处理。 2×15年，A公司根据会计准则规定在当期确认的成本费用为万元，但预计未来期间可税前扣除的金额为万元，超过了该公司当期确认的成本费用。根据规定，超过部分的所得税影响应直接计入所有者权益。企业应确认递延所得税资产的金额＝×25%＝（万元）。 因此，具体的所得税会计处理如下： 借：递延所得税资产 贷：资本公积—其他资本公积 .5 所得税费用 .5 [（－）×25%=.5（万元）]
问题五 所得税会计在资产负债表日后事项准则中的具体应用？ 调整事项和非调整事项都是在资产负债表日后至财务报告批准报出日之间存在或发生的，对报告年度的财务报告所反映的财务状况、经营成果都将产生重大影响的事项。资产负债表日后发生的某一事项究竟是调整事项还是非调整事项，取决于该事项表明的情况在资产负债表日或资产负债表日以前是否已经存在。若该情况在资产负债表日或之前已经存在，则属于调整事项；反之，则属于非调整事项。
甲公司与乙公司签订一项销售合同，合同中订明甲公司应在年8月销售给乙公司一批物资。由于甲公司未能按照合同发货，致使乙公司发生重大经济损失。年12月，乙公司将甲公司告上法庭，要求甲公司赔偿万元。年12月31日法院尚未判决，甲公司按或有事项准则对该诉讼事项确认预计负债万元。 年2月10日，经法院判决甲公司应赔偿乙公司万元，甲、乙双方均服从判决。判决当日，甲公司向乙公司支付赔偿款万元。甲、乙两公司年所得税汇算清缴均在年3月20日完成（假定该项预计负债产生的损失不允许在预计时税前抵扣，只有在损失实际发生时，才允许税前抵扣）。 假定企业财务报告批准报出日是次年3月31日，所得税税率为25%，按净利润的10%提取法定盈余公积，提取法定盈余公积后不再作其他分配；调整事项按税法规定均可调整应交所得税；涉及递延所得税资产的，均假定未来期间很可能取得足够的用来抵扣暂时性差异的应纳税所得额；不考虑报表附注中有关现金流量表项目的数字。 1.甲公司的账务处理如下： （1）税前调整： 借：以前年度损益调整 预计负债 贷：其他应付款 借：其他应付款 贷：银行存款 （2）所得税调整 借：应交税费——应交所得税 贷：以前年度损益调整 （×25%） 借：以前年度损益调整 75 贷：递延所得税资产 75 （3）留存收益调整： 借：利润分配——未分配利润 75 贷：以前年度损益调整 75 （－＋75＝75） 借：盈余公积 7.5 贷：利润分配——未分配利润 7.5 （75×10%＝7.5） （4）调整报告年度财务报表项目（略）
问题六 所得税会计在合并财务报表中的具体应用？
20×7年12月31日，甲公司以万元购入乙公司60%的股权，假定属于非同一控制下的企业合并。20×8年12月，甲公司向乙公司销售一批商品，不含增值税的销售价格为0万元，销售成本为万元，货款至年末尚未收到，计提坏账准备30万元；乙公司购入商品当年未出售，年末计提存货跌价准备10万元。 20×9年，乙公司将上年所购商品全部出售，在结转营业成本的同时结转存货跌价准备，并向甲公司支付了全部货款（假定不考虑增值税因素）。甲公司适用的所得税税率为25%，乙公司适用的所得税税率为15%。要求：计算编制20×8年合并财务报表时，应确认的递延所得税资产或递延所得税负债为多少？ （1）甲公司因抵销未实现内部利润而确认递延所得税资产＝×25%＝50（万元） （2）甲公司抵销因计提坏账而确认的递延所得税资产＝30×25%＝7.5（万元） （3）乙公司抵销因计提存货跌价准备而确认的递延所得税资产＝10×15%＝1.5（万元） 新增递延所得税资产为41万元（50－7.5－1.5）
