会计实操242产品成本的归集和分配

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会计实操24-2产品成本的归集和分配一、产品成本归集和分配的基本原则企业所发生的生产费用，能确定由某一成本核算对象负担的，应当按照所对应的产品成本项目类别，直接计入产品成本核算对象的生产成本；由几个成本核算对象共同负担的，应当选择合理的分配标准分配计入生产成本。企业应当根据生产经营特点，以正常生产能力水平为基础，按照资源耗费方式确定合理的分配标准。具体原则有：一是受益性原则，即谁受益、谁负担，负担多少视受益程度而定；二是及时性原则，即要及时将各项成本费用分配给受益对象，不应将本应在上期或下期分配的成本费用分配给本期；三是成本效益性原则，即成本分配所带来的效益要远大于分配成本；四是基础性原则，即成本分配要以完整、准确的原始记录为依据；五是管理性原则，即成本分配要有助于企业加强成本管理。企业应当按照权责发生制的原则，根据产品的生产特点和管理要求结转成本。企业不得以计划成本、标准成本、定额成本等代替实际成本。企业采用计划成本、标准成本、定额成本等类似成本进行直接材料日常核算的，期末，应当将耗用直接材料的计划成本或定额成本等类似成本调整为实际成本。企业内部管理有相关要求的，还可以利用现代信息技术，在确定多维度、多层次成本核算对象的基础上，对有关费用进行归集、分配和结转。二、要素费用的归集和分配制造业企业的生产费用按照经济内容可划分为外购材料、外购燃料、外购动力、职工薪酬、折旧费、利息费用、税金、其他费用等要素费用。按照要素费用分类核算制造业企业的费用，反映了制造业企业在一定时期内发生了哪些费用及其金额，可以用于分析各时期费用的构成和各要素费用所占的比重，进而分析考核各时期各种要素费用计划的执行情况。（一）成本核算的科目设置

1.“生产成本”科目该科目核算企业进行工业性生产发生的各项生产成本，包括生产各种产品（产成品、自制半成品等）、自制材料、自制工具、自制设备等。该科目借方反映所发生的各项生产费用，贷方反映完工转出的产品成本，期末借方余额反映尚未加工完成的各项在产品的成本。该科目应按产品品种等成本核算对象设置基本生产成本和辅助生产成本明细科目。基本生产成本应当分别按照基本生产车间和成本核算对象（产品的品种、类别、订单、批别、生产阶段等）设置明细账（或成本计算单），并按规定的成本项目设置专栏，如表7-1所示。

辅助生产是为基本生产服务而进行的产品生产和劳务供应。该科目按辅助生产车间和提供的产品、劳务分设辅助生产成本明细账，按辅助生产的成本项目分设专栏。期末，对共同负担的生产费用按照一定的分配标准分配至各受益对象。

2.“制造费用”科目制造费用是指制造业企业为生产产品（或提供劳务）而发生的，应计入产品成本但没有专设成本项目的各项间接生产费用。本科目核算企业生产车间（部门）为生产产品和提供劳务而发生的各项间接生产费用，以及虽然直接用于产品生产但管理上不要求或不便于单独核算的生产费用。企业可按不同的生产车间、部门和费用项目进行明细核算。期末，将共同负担的制造费用按照一定的标准分配计入各成本核算对象，除季节性生产外，本科目期末应无余额。

对小型制造企业而言，也可以将“生产成本”和“制造费用”两个会计科目合并为生产费用”一个会计科目，下设“基本生产成本”“辅助生产成本”“制造费用”三个二级明细科目。单独核算废品损失和停工损失的企业，还可以另外增设相应的明细科目。（二）材料、燃料、动力费用的归集和分配1.材料、燃料、动力费用的归集和分配制造业企业发生的直接材料，能够直接计入成本核算对象的，应当直接计入成本核算对象的生产成本，否则应当按照合理的分配标准分配计入。制造业企业外购燃料和动力的，应当根据实际耗用数量或者合理的分配标准对燃料和动力费用进行归集分配，生产部门直接用于生产的燃料和动力，直接计入生产成本。生产部门间接用于生产（如照明、取暖）的燃料和动力，计入制造费用。无论是外购的，还是自制的，发生材料、燃料和动力等各项要素费用时，对于直接用于产品生产、构成产品实体的原材料，一般分产品领用，应根据领退料凭证直接计入相应产品成本的“直接材料”项目。对于不能分产品领用的材料，如化工生产中为几种产品共同耗用的材料，需要采用适当的分配方法，分配计入各相关产品成本的“直接材料”成本项目。分配标准的选择可依据材料消耗与产品的关系，对于材料、燃料耗用量与产品重量、体积有关的，按其重量或体积分配，如以生铁为原材料生产各种铁铸件，应以生产的铁铸件的重量比例为分配依据，燃料也可以按照所耗用的原材料作为分配标准，动力一般按用电（或水）度（或吨）数，也可按产品的生产工时或机器工时进行分配。相应的计算公式为：

在消耗定额比较准确的情况下，原材料、燃料也可按照产品的材料定额消耗量比例或材料定额费用比例进行分配。按材料定额消耗量比例分配材料费用的计算公式如下：

甲工厂2×19年5月生产A、B两种产品领用某材料千克，每千克20元。本月投产的A产品为件，B产品为件。A产品的材料消耗定额为15千克，B产品的材料消耗定额为10千克。A产品的材料定额消耗量=×15=（千克）B产品的材料定额消耗量=×10=0（千克）材料消耗量分配率=÷（+0）=0.8A产品分配负担的材料费用=×0.8×20=（元）B产品分配负担的材料费用=0×0.8×20=（元）A、B产品材料费用合计=+-（元）2.材料、燃料、动力费用分配的账务处理燃料、动力分配表进行。本材料、燃料分配表应根据领退料凭证和有关资料编制，其中，退料凭证的数额可以从相应的领料凭证的数额中扣除；对外购电力而言，动力分配表应根据有关的转账凭证或付款凭证等资料编制。编制的材料费用分配表如表7-2所示。承例，编制的材料费用分配表如表7-2所示。

根据表7-2编制如下会计分录：

借：生产成本——基本生产成本——A产品14——B产品——辅助生产成本制造费用1贷：原材料（三）职薪酬的归集和分配职工薪酬是企业在生产产品或提供劳务活动过程中所发生的各种直接和间接人工费用的总和。对于职工薪酬的分配，实务中通常有两种处理方法：一是按本月应付金额分配本月职工薪酬费用，该方法适用于月份之间职工薪酬差别较大的情况；二是按本月支付职工薪酬金额分配本月职工薪酬费用，该方法适用于月份之间职工薪酬差别不大的情况。1.职工薪酬的归集和分配职工薪酬的归集，必须有一定的原始记录作为依据：计时工资，以考勤记录中的工作时间记录为依据；计件工资，以产量记录中的产品数量和质量记录为依据；时工资和计件工资以外的各种奖金、津贴、补贴等，按照国家和企业的有关规定计算。

工资结算和支付的凭证为工资结算单或工资单，为便于成本核算和管理，一般按车间、部门分别填制，是职工薪酬分配的依据。直接进行产品生产的生产工人的职工薪酬，直接计入产品成本的“直接人工”成本项目；不能直接计入产品成本的职工薪酬，按工时、产品产量、产值比例等方式进行合理分配，计入各有关产品成本的“直接人工”项目。相应的计算公式为：生产职工薪酬费用分配率=各种产品生产职工薪酬总额÷各种产品生产工时之和某种产品应分配的生产职工薪酬=该种产品生产工时×生产职工薪酬费用分配率如果取得各种产品的实际生产工时数据比较困难，而各种产品的单件工时定额比较准确，也可按产品的定额工时比例分配职工薪酬，相应的计算公式如下：

某种产品耗用的定额工时=该种产品投产量×单位产品工时定额生产职工薪酬费用分配率=各种产品生产职工薪酬总额÷各种产品定额工时之和某种产品应分配的生产职工薪酬=该种产品定额工时×生产职工薪酬费用分配率

甲工厂基本生产车间生产A、B两种产品，共发生生产工人职工薪酬万元，按生产工时比例分配，A产品的生产工时为小时，B产品的生产工时为小时。

生产职工薪酬费用分配率=÷（+）=3A产品应分配的职工薪酬=×3=1（万元）B产品应分配的职工薪酬=×3=1（万元）

2．职工薪酬的账务处理职工薪酬的分配，应通过职工薪酬分配表进行。该表根据职工薪酬结算单和有关的分配标准等资料编制。

承，编制的职工薪酬分配表如表7-3所示。

根据表7-3编制如下会计分录：借：生产成本——基本生产成本——A产品000——B产品00——车辅助生产成本0000制造费用19000管理费用销售费用0000贷：应付职工薪酬600（四）辅助生产费用的归集和分配1．辅助生产费用的归集辅助生产费用的归集是通过辅助生产成本总账及明细账进行。般按车间及产品和劳务设立明细账。当辅助生产发生各项生产费用时记入“生产成本——辅助生产成本”科目及其明细科目。一般情况下，辅助生产的制造费用，与基本生产的制造费用一样，先通过“制造费用”科目进行单独归集，然后再转入“辅助生产成本”科目。对于辅助生产车问规模很小、制造费用很少且辅助生产不对外提供产品和劳务的，为简化核算工作辅助生产的制造费用也可以不通过“制造费用”科目，而直接记入“生产成本——辅助生产成本”科目。

2．辅助生产费用的分配及账务处理辅助生产费用的分配应通过辅助生产费用分配表进行。辅助生产费用的分配方法很多，如直接分配法、交互分配法、计划成本分配法、顺序分配法和代数分配法等。以下介绍辅助生产费用分配的直接分配法、交互分配法和计划成本分配法。（1）直接分配法。直接分配法的特点是不考虑各辅助生产车间之间相互提供劳务或产品的情况，而是将各种辅助生产费用直接分配给辅助生产以外的各受益单位。采用此方法，各辅助生产费用只进行对外分配，分配一次，计算简单，但分配结果不够准确。此方法适用于辅助生产内部相互提供产品和劳务不多、不进行费用的交互分配、对辅助生产成本和企业产品成本影响不大的情况。假定甲工厂设有供热和供电两个辅助生产车间。2×19年5月在分配辅助生产费用以前，供热车间发生生产费用1万元，按供热吨数分配费用，供热合计0吨，其中，供电车间耗用吨，其他车间耗用吨数如表7-4所示；供电车间发生生产费用2万元，按耗电度数分配费用，提供供电度数0万度，其中，供热车间耗用万度，其他车间耗电度数如表7-4所示。该企业辅助生产的制造费用不通过“制造费用”科目核算。根据表7-4编制如下会计分录：借：制造费用——第一车间——第二车间管理费用00销售费用0000贷：生产成本——辅助生产成本——供热车间00——供电车间

（2）交互分配法。交互分配法的特点是辅助生产费用通过两次分配完成，首先将辅助生产明细账上的合计数根据各辅助生产车间、部门相互提供的劳务或产品数量计算分配率，在辅助生产车间进行交互分配；然后将各辅助生产车间交互分配后的实际费用（即交互前的费用加上交互分配转入的费用，减去交互分配转出的费用），再按提供的劳务量或产品量在辅助生产车间以外的各受益单位之间进行分配。这种分配方法的优点是提高了分配的正确性，但同时加大了分配的工作量。承，采用交互分配法分配其辅助生产费用，其辅助生产费用分配表如表7-5所示。

其中：1+-48=（万元）2+48-=（万元）根据表7-5编制如下会计分录：①交互分配：借：生产成本——辅助生产成本——供热车间00——供电车间0

贷：生产成本——辅助生产成本——供热车间0——供电车间00②外分配：借：制造费用——第一车间20——第二车间管理费用3800销售费用贷：生产成本——辅助生产成本——供热车间16300——供电车间0000（3）计划成本分配法

计划成本分配法的特点是辅助生产为各受益单位提供的劳务或产品，都按劳务或产品的计划单位成本进行分配，辅助生产车间实际发生的费用与按计划单位成本分配转出的费用之间的差额采用简化计算方法全部计入管理费用。这种方法便于考核和分析各受益单位的成本，有利于分清各单位的经济责任，但成本分配不够准确。这种分配方法适用于辅助生产劳务或产品计划单位成本比较准确的企业。

承，假定供热车间每吨供热耗费的计划成本0元，供电车间每万度电耗费的计划成本1.18万元。辅助生产费用分配表如表7-6所示。

其中：50+++50=1（万元）1+=（万元）

+++=0（万元）2+50=（万元）

计划成本分配：借：生产成本——辅助生产成本——供热车间4700——供电车间000制造费用——第一车间18——第二车间7700管理费用——行政部门销售费用贷：生产成本——辅助生产成本——供热车间00——供电车间00000生产成本差异按规定记入“管理费用”科目的“其他”项目：

借：管理费用——其他5贷：生产成本——辅助生产成本——供热车间4——供电车间经上述分配后，“生产成本——辅助生产成本——供热车间”借方余额合计为万元（1+），贷方余额合计为万元（1+），“生产成本——辅助生产成本——供电车间”借方余额合计为万元（2+50），贷方余额合计为万元（0+90）。

也可以采用表7-7按照计划成本法分配辅助生产费用：

其中：++50+50-=（万元）+++-50=（万元）

根据表7-7编制如下会计分录：借：制造费用——第一车间18——第二车间7700管理费用——行政部门——其他5销售费用贷：生产成本——辅助生产成本——供热车间00——供电车间

（五）制造费用的归集和分配1．制造费用的归集制造费用的内容比较复杂，包括物料消耗，车间管理人员的薪酬，车间管理用房屋和设备的折旧费、租赁费和保险费，车间管理用具摊销，车间管理用的照明费、水费、取暖费、劳动保护费、设计制图费、试验检验费、差旅费、办公费以及季节性及修理期间停工损失等。为了减少费用项目，简化核算工作，可将性质相同的费用合并设立相应的费用项目，如将用于产品生产的固定资产的折旧费合并设立“折旧费”项目，也可根据费用的比重大小和管理的要求另行设立制造费用项目。但是，为了使各期成本、费用的资料可比，制造费用项目一经确定，不应任意变更。“制造费用”科目应当根据有关付款凭证、转账凭证和前述各种成本分配表登记；此外，还应按不同的车间设立明细账，账内按照成本项目设立专栏，分别反映各车间各项制造费用的发生情况和分配转出情况。基本生产车间和辅助生产车间发生的直接用于生产，但没有专设成本项目的各种材料成本以及用于组织和管理生产活动的各种材料成本，一般应借记“制造费用”及其明细科目（基本生产车间或辅助生产车间）的相关成本项目，贷记“原材料”等科目；基本生产车间和辅助生产车间管理人员的工资、福利费等职工薪酬，应记入“制造费用”科目和所属明细科目的借方，同时，贷记“应付职工薪酬”科目。月末，应按一定的方法将归集的制造费用从“制造费用”科目贷方分配转入有关成本核算对象。

2．制造费用的分配制造费用，一般应先分配辅助生产的制造费用，将其计入辅助生产成本，然后再分配辅助生产费用，将其中应由基本生产负担的制造费用计入基本生产的制造费用，最后再分配基本生产的制造费用。制造费用应当按照车间分别进行，不应将各车间的制造费用汇总，在企业范围内统一分配。制造业企业发生的制造费用，应当按照合理的分配标准按月分配计入各成本核算对象的生产成本。制造业企业可以根据自身经营管理特点和条件，利用现代信息技术，采用作业成本法对不能直接归属于成本核算对象的成本进行归集和分配。

企业应当根据制造费用的性质，合理选择分配方法。也就是说，企业所选择的制造费用分配方法，必须与制造费用的发生具有比较密切的相关性，并且使分配到每种产品上的制造费用金额基本合理，同时还应适当考虑计算手续的简便。制造费用分配方法很多，通常采用生产工人工时比例法（或生产工时比例法）、生产工人工资比例法（或生产工资比例法）、机器工时比例法和按年度计划分配率分配法等。企业具体选用哪种分配方法，由企业自行决定。分配方法一经确定，不得随意变更。如需变更，应当在附注中予以说明。制造费用常用计算公式概括如下：

其中，由于牛产工时是分配间接费用的常用标准之一，因此，生产工人工时比法较为常用；生产工人工资比例法活用干各种产品生产机械化程度相差不多的企业，如果生产工人工资是按生产工时比例分配，该方法实际上等同于生产工人工时比例法；机器工时比例法是按照各产品生产所用机器设备运转时间的比例分配制造费用的方法，适用于产品生产的机械化程度较高的车间；按年度计划分配率分配法是按照年度开始前确定的全年度适用的计划分配率分配费用的方法，分配率计算公式的分母按定额工时计算，年度内如果发生全年的制造费用实际数与计划数差别较大，应及时调整计划分配率，该方法特别适用于季节性生产企业。3．制造费用的账务处理制造费用的分配方法一经确定，不应任意变更。无论采用哪种分配方法，都应根据分配计算结果编制制造费用分配表，根据制造费用分配表进行制造费用分配的总分类核算和明细核算。相关会计分录为借记“生产成本”科目，贷记“制造费用”科目。然后再将归集在辅助生产成本的费用按照辅助生产费用的方法进行分配，其中，分配给基本生产的制造费用在归集了全部基本生产车间的制造费用后，转入“生产成本——基本生产成本”科目。

假定甲制造业企业2×19年5月基本生产车间P产品机器工时为00小时，S产品机器工时为小时，本月共发生制造费用元。按照机器工时总数分配制造费用：

制造费用分配率=÷（00+）=10P产品应负担的制造费用=00×10=000（元）S产品应负担的制造费用=×10=0（元）计算结果如表7-8所示。

根据表7-8编制如下会计分录：借：生产成本——基本生产成本——P产品000——S产品0贷：制造费用

（六）废品损失和停工损失的核算1．废品损失的核算废品损失是指在生产过程中发生的和入库后发现的超定额的不可修复废品的生产成本，以及可修复废品的修复费用，扣除回收的废品残料价值和应收赔款以后的损失。经质量检验部门鉴定不需要返修、可以降价出售的不合格品，以及产品入库后由于保管不善等原因而损坏变质的产品和实行“三包”企业在产品出售后发现的废品均不包括在废品损失内。

为单独核算废品损失，企业应增设“废品损失”科目，在成本项目中增设“废品损失”项目。废品损失也可不单独核算，相应费用等体现在“生产成本——基本生产成本”“原材料”等科目中。辅助生产一般不单独核算废品损失。（1）不可修复废品损失。不可修复废品损失的生产成本，可按废品所耗实际费用计算，也可按废品所耗定额费用计算。废品损失采用按废品所耗实际费用计算时，要将废品报废前与合格品在一起计算的各项费用，采用适当的分配方法（见生产费用在完工产品和在产品之间的分配）在合格品与废品之间进行分配，计算出废品的实际成本，从“生产成本——基本生产成本”科目贷方转入“废品损失”科目借方。如果废品是在完工以后发现的，单位废品负担的各项生产费用应与单位合格产品完全相同，可按合格品产量和废品的数量比例分配各项生产费用，计算废品的实际成本。废品损失采用按废品所耗定额费用计算不可修复废品成本时，废品的生产成本是按废品数量和各项费用定额计算的，不需要考虑废品实际发生的生产费用。（2）可修复废品损失可修复废品返修以前发生的生产费用，不是废品损失，不需要计算其生产成本，而应留在“生产成本一一基本生产成本”科目所属有关产品成本明细账中，不需要转出。返修发生的各种费用，应根据各种费用分配表，记入“废品损失”科目的借方，其回收的残料价值和应收的赔款，应从“废品损失”科目贷方分别转入“原材料”和“其他应收款”科自的借方。结转后“废品损失”的借方余额反映的是归集的可修复损失成本，应转入“生产成本——基本生产成本”科目的借方。某工厂费用分配表中列示A产品可修复废品的修复费用为：直接材料0元，直接人工0元，制造费用1元。不可修复废品成本按定额成本计价。有关资料如下：不可修复废品5元/件，每件直接材料定额元，每件工时定额为20小时，每小时直接人工5元、制造费用6元。可修复废品和不可修复废品回收残料计价元，并作为辅助材料入库；应由过失人赔款元。废品净损失由当月同种产品成本负担。

不可修复废品的生产成本=5×+5×20×5+5×20×6=（元）废品净损失=0+0+1+--=（元）相关会计分录如下：①生可修复废品成本：借：废品损失——A产品4贷：原材料0应付职工薪酬0制造费用1②转不可修复废品成本：借：废品损失——A产品贷：生产成本——基本生产成本——A产品③料入库：借：原材料产品贷：废品损失——A产品④过失人赔偿：借：其他应收款贷：废品损失——A产品⑤转废品净损失：借：生产成本——基本生产成本——A产品贷：废品损失——A产品2．停工损失的核算停工损失是指生产车间或车间内某个班组在停工期间发生的各项生产费用，包括停工期间发生的原材料费用、人工费用和制造费用等。应由过失单位或保险公司负担的赔款，应从停工损失中扣除。不满1个工作日的停工，—般不计算停工损失。企业的停工可以分为正常停工和非正常停工。正常停工包括季节性停工、正常生产周期内的修理期间的停工、计划内减产停工等；非正常停工包括原材料或工具等短缺停工、设备故障停工、电力中断停工、自然灾害停工等。季节性停工、修理期间的正常停工费用在产品成本核算范围内，应计入产品成本。非正常停工费用应计入企业当期损益。

单独核算停工损失的企业，应增设“停工损失”科目，在成本项目中增设“停工损失”项目，根据停工报告单和各种费用分配表、分配汇总表等有关凭证，将停工期内发生、应列作停工损失的费用记入“停工损失”科目的借方进行归集；应由过失单位及过失人员或保险公司负担的赔款，应从该科目的贷方转入“其他应收款”等科目的借方。期末，将停工净损失从该科目贷方转出，属于自然灾害部分转入“营业外支出”科目的借方；应由本月产品成本负担的部分，则转入“生产成本——基本生产成本”科目的借方，在停工的车间生产多种产品时，还要采用合理的分配标准，分配记入该车间各产品成本明细账“停工损失”成本项目。“停工损失”科目月末无余额。

不单独核算停工损失的企业，不设置“停工损失”科目，直接反映在“制造费用”或“营业外支出”等科目中。辅助生产一般不单独核算停工损失。季节性生产企业在停工期间发生的制造费用，应当在开工期间进行合理分摊，连同开工期间发生的制造费用，一并计入产品的生产成本。